ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 11 июля 2025 г. № 13АП-24506/2024

по делу N А56-110840/2023

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-24506/2024) общества с ограниченной ответственностью "Дом одежды" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу N А56-110840/2023, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дом одежды" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 о признании недействительным решение от 28.03.2023 N 16-15/1, о признании незаконным формирование сальдо единого налогового счета,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Дом одежды" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 28.03.2023 N 16-15/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, просило признать незаконным формирование сальдо единого налогового счета, начисление и принудительное взыскание с налогоплательщика, осуществленные в части суммы пени на основании оспариваемого решения.

Решением арбитражного суда от 07.06.2024 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе заявитель просит указанное решение отменить как необоснованное и принятое с нарушением норм материального и процессуального права, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления, находит ошибочным вывод суда о нарушении налогоплательщиком условий, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, немотивированным вывод о влиянии взаимозависимых и подконтрольных лиц на разделение бизнеса, отмечает раскрытие обстоятельств, приводящих к дроблению бизнеса только в отношении 6 предпринимателей. Податель жалобы считает необоснованным вывод суда о доказанности факта создания и использовании Обществом схемы дробления бизнеса, настаивает на том, что налогоплательщик и спорные контрагенты осуществляли самостоятельную деятельность, спорные контрагенты получали финансовый результат от своей деятельности, который превосходил сумм доначисленных налогов, факт передачи денежных средств (необоснованной налоговой выгоды) Обществу не установлен; отмечает, что Общество не несло всех затрат и расходов за всех участников, а налоговый орган при проверке следующего периода 2020 - 2022 г.г. установил прекращение дробления Обществом бизнеса со спорными контрагентами с 2018 года.

В отзывах на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемое решение без изменения.

Апелляционным судом в дело приобщены дополнительные письменные пояснения сторон, поданные в порядке статьи 81 АПК РФ.

Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайств заявителя (поступили в КАД 14.10.2024) о вызове и допросе в качестве свидетеля должностного лица МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 Александрова А.А., об истребовании у Инспекции накопителя на жестких магнитных дисках марки SEAGATE Expansion Desktop Drive модель SRD0NF2, SN:NAAALRWK, у Инспекции и СУ СК России по Владимирской области протокола следственных действий от 14.09.2020 (в ходе которого скопированы данные на накопители жестких магнитных дисков), мотивированных тем, что на данных дисках отражена значительная доказательственная часть решения налогового органа, диски к материалам дела не приобщались, а заявленных свидетельств сможет подтвердить сможет подтвердить каким следственным действием проведено копирование данных с жестких дисков, поскольку из материалов дела следует предоставление налоговым органом документов, раскрывающих обстоятельства получения информации, содержащейся на накопителе, так как судом первой инстанции в связи с удовлетворением ходатайства Инспекции от 29.02.2024 в дело, в числе прочего приобщены: письмо инспекции от 09.09.2020 N 03-10-07/05932 в СУ СК по Владимирской области о предоставлении результатов оперативно-розыскной деятельности; письмо СУ СК по Владимирской области от 14.09.2020 N 201-30209-20 о предоставлении истребованных результатов; копия протокола осмотра предметов (документов) от 14.09.2020, в ходе которого произведено копирование файлов на накопитель жестких магнитных дисков (приложение к письму СУ СК по Владимирской области от 14.09.2020 N 201-30209-20); мотивы, по которым сторона просит допросить должностное лицо налогового органа, не являются убедительными для допроса такого лица в качестве свидетеля, учитывая, что не имеется достаточных данных об участии данного лица в следственных действия.

Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайства заявителя. (поступило в КАД 14.10.2024) о вызове и допросе в качестве свидетелей индивидуальных предпринимателей Галетова С.В., Дубровского А.А., Зверева В.В., Клюквина К.В., Лапариди А.Ф., Лысенко Д.В., Магдиева А.М., Наумовой Е.В., Печенской М.В., Пискунова Е.В., Сарычева А.Д. Синцовой А.В., Титаренко А.В., Титаренко С.В., Чудайкина С.В., Чудайкиной Е.О., генерального директора (в проверяемый период) налогоплательщика Стушновой Г.Н., мотивированного тем, что 14 из 16 индивидуальных предпринимателей не были допрошены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, а индивидуальным предпринимателям Синцовой А.В. и Сарычеву А.Д. при допросе не заданы вопросы о наличии/отсутствии их зависимости и подконтрольности по отношению к Обществу, их осведомленности и участии/неучастии в схеме дробления бизнеса, о направленности и согласованности их действий с Обществом на искусственное создание условий для использования налоговых преференций, поскольку заявленные предприниматели согласно материалам проверки неоднократно вызывались в налоговый орган по месту жительства, достаточность доказательств, необходимых для разрешения спора, определяется судом самостоятельно, в данном случае необходимости дополнительного сбора доказательств в виде допроса заявленных лиц (и предпринимателей и бывшего руководителя), учитывая высокую степень их косвенной заинтересованности в исходе дела, не имеется.

Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств (ходатайство о приобщении поступило в КАД 14.10.2024) - заключения от 25.03.2024 N 05/03/2024, составленного специалистами автономной некоммерческой организации Экспертно-правовой центр "Финансовые расследования и судебные экспертизы", в подтверждение позиции о независимости индивидуальных предпринимателей и об отсутствии в данной правовой ситуации фактов дробления Обществом бизнеса, поскольку данное заключение по существу содержит правовую оценку как оспариваемого в настоящем деле, так и ранее принятого в отношении налогоплательщика решений инспекций по результатам выездной налоговой проверки, в то время как законность решений налогового органа при наличии спора является предметом оценки суда, для чего заключения специалиста не требуется.

Апелляционным судом отказано в удовлетворении ходатайства заявителя о вызове и допросе в качестве свидетелей (специалистов) (поступило в КАД 14.10.2024) для получения разъяснений, консультаций и выяснения профессионального мнения в качестве специалистов, обладающих теоретическими и практическими познаниями по вопросам исследования жесткого диска, содержащего программы 1С, данных почтового сервера и иных документов, изъятых у налогового органа, которые отражены в указанном выше заключении специалиста от 25.03.2024 N 05/03/24, лиц, проводивших исследование и составивших указанное заключение, поскольку оно по существу направлено на преодоление вывода суда об отсутствии оснований к принятию в дело новых дополнительных доказательств в виде данного заключения.

Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств - протокола опроса Галетова С.В. от 16.04.2024, проведенного адвокатом Швейнфортом Э.В., с сопроводительным письмом от 17.04.2024 (ходатайство поступило в КАД 14.10.2024), поскольку не имеется сведений о предоставлении адвокатом юридической помощи данному лицу, соответственно, не подтверждено право адвоката на его опрос, поэтому данный документ получен с нарушением пункта 2 части 3 статьи 6 Федерального закона от 31.03.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" и в силу части 3 статьи 64 АПК РФ не может быть использован в качестве доказательства.

Апелляционным судом заявителю отказано в удовлетворении ходатайства о приобщении к материалам дела копии постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2024 N 09АП-46182/2024 по делу N А40-39789/2024 (поступило в КАД 14.10.2024), поскольку в рамках данного арбитражного дела разрешен гражданско-правовой спор Общества с ИП Клюквиным К.В. о возврате неосновательного обогащения, результат рассмотрения которого сам по себе без исследования и оценки доказательств в рамках налогового спора не имеет преюдициального значения при разрешении вопроса о фактах, связанных с оценкой действий налогоплательщика при уплате налогов, поскольку имеет иной предмет и основание, и не учитывает налоговые последствия финансово-хозяйственных операций применительно к требованиям налогового законодательства.

Апелляционным судом удовлетворено ходатайство заявителя (поступило в КАД 14.04.2025) о приобщении к делу выписки из акта налоговой проверки от 21.02.2025 N 16-14/37, составленного Инспекцией в рамках следующей налоговой проверки Общества.

Апелляционным судом заявителю отказано в принятии в дело новых дополнительных доказательств - постановления Октябрьского районного суда города Владимира от 28.04.2025 (ходатайство поступило в КАД 02.06.2025), поскольку оно принято после вынесения обжалуемого решения арбитражного суда, а потому не могло влиять на его законность и обоснованность.

Информация о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы опубликована на Интернет-сайте "Картотека арбитражных дел".

В соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена в составе апелляционного суда.

В судебном заседании представители Инспекции возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Представителю заявителя предоставлена возможность участия в судебном заседании онлайн в режиме веб-конференции посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел", его ходатайство от 28.04.2025 удовлетворено апелляционным судом.

В силу части 1 статьи 153.2 АПК РФ лица, участвующие в деле, и иные участники арбитражного процесса могут участвовать в судебном заседании путем использования системы веб-конференции при условии заявления ими соответствующего ходатайства и при наличии в арбитражном суде технической возможности осуществления веб-конференции.

Представитель заявителя к веб-конференции в назначенное время не подключился, при этом технических неполадок со стороны апелляционного суда не выявлено.

Возможные технические неполадки в работе электронных систем самого заявителя, а равно несвоевременное осуществление им необходимых процессуальных действий (в том числе несвоевременное подключение к веб-конференции), применительно к положениям статьи 9 АПК РФ, не могут рассматриваться в качестве объективных причин невозможности проведения судебного заседания, поскольку именно на лицо, обратившееся с соответствующим ходатайством, относятся процессуальные риски ненадлежащего оформления в электронном сервисе ходатайства об участии в онлайн-заседании, необеспечения технического присоединения к электронному сервису "онлайн-заседание".

При этом у апелляционного суда отсутствовали основания для отложения судебного разбирательства, поскольку неподключение к онлайн-заседанию представителя стороны не является безусловным основанием для отложения судебного разбирательства.

Риски, связанные с возможными техническими проблемами, повлекшими невозможность обеспечения связи, несет сторона, заявляющая об участии в судебном заседании посредством использования Интернет-ресурса.

Принимая во внимание, что явка сторон судом не была признана обязательной, заявитель свою позицию по всем юридическим значимым обстоятельствам в ходе рассмотрения в суде апелляционной инстанции раскрыл в полном объеме, апелляционная коллегия не усмотрела оснований к отложению судебного разбирательства, считая возможным рассмотреть спор по имеющимся в деле доказательствам с учетом всех ранее приведенных доводов сторон, изложенных в предыдущих судебных заседания.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка правильности уплаты Обществом налогов и сборов, по результатам которой от 28.03.2023 принято решение N 16-15/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - оспариваемое Решение).

Оспариваемым Решением налогоплательщику вменяется нарушение пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, выразившееся в том, что с целью снижения своих налоговых обязательств Обществом организована схема дробления бизнеса, заключающаяся в умышленном вовлечении в деятельность подконтрольных индивидуальных предпринимателей: ИП Печенская Мария Васильевна, ИП Сарычев Александр Дмитриевич, ИП Лапариди Александр Федорович, ИП Пискунов Евгений Владимирович, ИП Лысенко Денис Владимирович, ИП Синцова Александра Валерьевна, ИП Галетов Сергей Викторович, ИП Дубровский Алексей Андреевич, ИП Магдиев Артур Магомедович, ИП Наумова Елена Викторовна, ИП Чудайкина Елена Олеговна, ИП Чудайкин Сергей Владимирович, ИП Зверев Владимир Владимирович, ИП Титаренко Анна Викторовна, ИП Титаренко Сергей Викторович, ИП Клюквин Константин Валентинович (далее - предприниматели), применяющих специальные налоговые режимы налогообложения, что привело к неуплате налогоплательщиком налогов на общую сумму 895 154 034 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 393 734 434 руб., налог на прибыль организаций - 501 419 600 руб., и неправомерное включение налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимости работ (услуг) выполненных (оказанных) ИП Егоровым В.В. по доработке и разработке домена (сайта) mascotte.ru, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций в сумме 386 805 руб. Одновременно налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ виде штрафа в размере 542 350 руб. в связи с непредставлением документов (сведений), необходимых для осуществления налогового контроля.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган. При этом эпизод, связанный с доработкой и разработкой ИП Егоровым В.В. домена (сайта) mascotte.ru, и назначение штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ Обществом в порядке статей 138, 139.1 НК РФ не обжаловались.

МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 решением от 31.03.2022 N 07-07/04444@ по апелляционной жалобе налогоплательщика отменила оспариваемое Решение в части допущенных ошибок при расчете действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

Апелляционной инстанцией установлено, что в связи указанием вышестоящего налогового органа Инспекцией внесены изменения в оспариваемый ненормативный правовой акт в части расчетов действительных налоговых обязательств Общества (письмом от 01.09.2023 N 14-10-05/04128@ перерасчет сумм налоговых обязательств направлен налогоплательщику), и на момент оспаривания Решения в судебном порядке общая неуплата налога по эпизоду "дробление бизнеса" составила 641 852 204 руб., в том числе НДС в размере 329 264 093, налог на прибыль организаций в размере 312 588 110 руб.

Полагая, что решение Инспекции не соответствует требованиям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о его оспаривании.

Разрешая спор и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из доказанности факта включения налогоплательщиком в цепочку реализации товаров индивидуальных предпринимателей с целью распределения между ними части дохода и создания искусственных условий для безосновательного применения специальных налоговых режимов, пришел в этой связи к выводу о нарушении Обществом положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

Проверяя обоснованность требований Общества, суд руководствовался результатами налоговой проверки, установил обстоятельства, свидетельствующие об умышленном занижении налогоплательщиком налоговых обязательств, не установив обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, и его вину в совершении налогового правонарушения.

Апелляционный суд, повторно исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, приходит к следующему.

Согласно статье 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 3 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования в случае, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя.

Следовательно, оспаривая действие (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц заявитель должен доказать как несоответствие, противоречие оспариваемых решений и действий (бездействия) закону, так и нарушение этими актами и действиями прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В силу пункта 1 части 1 статьи 6 Федерального закона от 12.07.2024 N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", дробление бизнеса - это разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, индивидуальными предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов с превышением предусмотренных статьей 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налогов.

Реализация схемы налоговой оптимизации путем вовлечения в финансово-хозяйственную деятельность юридического лица подконтрольных ему предпринимателей и юридических лиц, преследует целью перераспределение на подконтрольных лиц части доходов для применения выгодных для юридического лица налоговых режимов и извлечения посредством этого налоговой выгоды. Применение такой схемы предполагает освобождение части активов за счет экономии на налоговых платежах и получение в связи с этим имущественной выгоды в текущей хозяйственной деятельности.

Занижение налогоплательщиками суммы налогов к уплате посредством "дробления бизнеса" представляет собой один из способов неправомерной неуплаты налогов, противоправность которого следует из пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Использование схем "дробления бизнеса" порождает занижение налогов по общей системе налогообложения (налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, страховых взносов), которое достигается в результате искусственного распределения налогоплательщиком получаемых доходов, основных средств, персонала между зависимыми обществами и индивидуальными предпринимателями, применяющими специальные налоговые режимы. При этом фактически деятельность такого налогоплательщика, в силу значительности своего объема, не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации для применения специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

При доказывании "дробления бизнеса", как и в иных случаях превышения пределов осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, требуются исследование и оценка всех фактических обстоятельств и индивидуальных особенностей ведения хозяйственной деятельности конкретным налогоплательщиком, особенностей корпоративной структуры (истории создания взаимозависимых лиц, причин их реорганизации и др.), практики принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, фактов использования общих трудовых и производственных ресурсов, особенностей гражданско-правовых отношений внутри группы. Выработка универсального стандарта доказывания (закрытого перечня формальных признаков "дробления бизнеса") в таких условиях невозможна. Более того, любое определение формальных параметров допустимого или недопустимого структурирования бизнеса создает новые возможности для обхода закона недобросовестными налогоплательщиками.

При проведении налоговых проверок и выявлении такого способа уклонения от уплаты налогов, как "дробление бизнеса", налоговые органы руководствуются:

общими подходами к доказыванию наличия признаков "дробления бизнеса" в действиях налогоплательщиков, основанными на анализе судебной практики, изложенными в обзорах судебной практики (письма ФНС России от 16.07.2024 N БВ-4-7/8051@, от 11.08.2017 N СА-4-7/15895@), в разъяснениях о применении положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@);

актуальными правовыми позициями Верховного Суда Российской Федерации, отраженными в пунктах 11 - 14 Обзора практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 13.12.2023, пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018;

к доказательствам, свидетельствующим о том, что от имени нескольких формально самостоятельных субъектов осуществляется организационно единая деятельность, координируемая одними и теми же лицами, могут относиться, в частности, общность учредителей и (или) руководителей организаций, общность работников, единство кадровой политики, ведение бухгалтерского учета одним и тем же лицом, совпадение IP-адресов, общность доступа к распоряжению и управлению движением денежных средств, совпадение адреса местонахождения, общность средств связи и идентификации (телефоны, электронная почта, вывески, сайт), общность контрагентов, представителей, материально-технических ресурсов, несение расходов участниками схемы друг за друга, признаки формального документооборота и т.п.

Указанные признаки "дробления бизнеса" не являются исчерпывающими, поскольку основания изменения схемы "дробления бизнеса" устанавливаются применительно к фактическим обстоятельствам деятельности группы формально самостоятельных лиц в каждом конкретном случае. При этом налогоплательщик вправе опровергнуть выводы налогового органа, представив доказательства ведения участниками группы самостоятельной деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах и наличия разумных экономических причин выбора соответствующей структуры бизнеса.

Из приведенных положений законодательства и разъяснений следует, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов, подконтрольности нескольких контрагентов одному лицу не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не свидетельствует о наличии достаточных оснований для вывода о создании схемы "дробления бизнеса", если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

Установив, что имело место распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, были организованы формальные взаимоотношения лица, применяющего общий режим налогообложения (далее - ОСН), с зависимыми лицами, находящимися на специальном налоговом режиме, с целью вывода из-под налогообложения (перевода на специальный режим налогообложения) доходов, полученных от производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе консолидировать доходы и исчислить налоги соответствующему плательщику по общему режиму налогообложения.

Оценив позиции высших судебных инстанций в отношении квалификации действий налогоплательщика в виде создания схемы "дробления бизнеса" апелляционный суд приходит к выводу, что действующими нормативными актами предусматривается, что при "дроблении бизнеса" вся деятельность налогоплательщика и взаимозависимых и подконтрольных лиц признается единой.

Правонарушения, обусловленные дроблением бизнеса, отличаются от иных правонарушений, связанных с применением положений статьи 54.1 НК РФ: доначисление налогов в связи с дроблением бизнеса предполагает консолидацию налоговых баз двух (и более) разных налогоплательщиков исходя из подлинного экономического содержания их деятельности таким образом, как если бы это был единый хозяйствующий субъект, применяющий общую систему налогообложения.

Основным правилом расчета налоговых обязательств при "дроблении бизнеса" является необходимость определения налоговой базы с учетом не только полученных участниками схемы доходов, но и понесенных ими расходов. При этом уменьшающие налоговую базу налогоплательщика расходы должны отвечать общим требованиям статьи 252 НК РФ - быть обоснованными и документально подтвержденными.

В 2022 году Верховным Судом Российской Федерации (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 17.10.2022 по делу N А43-21183/2020) сформировано существенное правило расчета размера действительных налоговых обязательств при дроблении бизнеса:

в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой налогоплательщиком деятельности должна происходить не только консолидация доходов и расходов группы лиц, но также консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог по специальному налоговому режиму в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Исследовав и оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа о ведении Обществом финансово-хозяйственной деятельности в условиях целенаправленного, формального деления бизнеса (дробления единой розничной торговой сети) путем искусственного распределения части выручки от розничной торговли на шестнадцать подконтрольных ему предпринимателей, применяющих специальные режимы налогообложения в виде упрощенной системы налогообложения (УСН) и единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Инспекция пришла к выводу о том, что Общество фактически осуществляло деятельность по розничной реализации товаров торговой марки ZENDEN, искусственно снижая тем самым налоговую нагрузку.

В соответствии со статьей 143 НК РФ организации признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость. Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 Налогового кодекса РФ.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, в связи с чем, в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования к его оформлению, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.

Пунктом 1 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая рассчитывается как разница полученных доходов и произведенных расходов.

Согласно положениям статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС и принятие расходов непосредственно связано с представлением организацией подтверждающих документов.

Документы, представляемые налогоплательщиком с целью подтверждения данного права, должны содержать достоверную информацию.

Следовательно, для применения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление сделки.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и расходов правомерны при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальность хозяйственных операций.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

....

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу N А56-110840/2023 в части отказа в удовлетворении требований об оспаривании решения N 16-15/1 от 28.03.2023 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6 по эпизоду с контрагентом индивидуальным предпринимателем Егоровым В.В., в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ отменить. Требование в указанной части оставить без рассмотрения.

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.06.2024 по делу N А56-110840/2023 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

М.Г.ТИТОВА

Судьи

О.В.ГОРБАЧЕВА

А.Б.СЕМЕНОВА